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LA SUBCONTRATACIÓN DE PERSONAL ES EXENTA DE IVA POR JURISPRUDENCIA (ANTECEDENTES Y ALCANCES)

Publicado el 17 Jul a las 23:53h

 

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En 2015 la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) emitió la Recomendación 30/2015 (1) y la Recomendación 37/2015 (2) dPRODECON 2erivadas de quejas de contribuyentes que tienen que ver con el rechazo, por parte de la autoridad, de un acreditamiento de Impuesto al Valor Agregado (IVA) derivado de un servicio de subcontratación laboral.

Anteriormente la Procuraduría ya se había pronunciado en sucriterio sustantivo 5/2015/CTN/CS-SASEN que señala lo siguiente:

VALOR AGREGADO. PARA ACREDITARLO NO SE REQUIERE EL CUMPLIMIENTO DE REQUISITOS PREVISTOS EN EL ARTÍCULO 15-A DE LA LEY FEDERAL DEL TRABAJO. El artículo 5° de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), establece cuales son los requisitos que se deben cumplir para el acreditamiento de dicha contribución, entre otros, que el impuesto corresponda a servicios por los cuales se deba pagar el IVA establecido en ley, que haya sido trasladado expresamente, que conste en comprobantes fiscales por separado y que se haya pagado efectivamente en el mes de que se trate. Por su parte el artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo (LFT), regula relaciones de orden estrictamente laboral bajo el régimen de subcontratación, estableciendo una serie de supuestos o condiciones normativas que de no cumplirse, generan derechos y obligaciones para las partes en materia de trabajo y de seguridad social, razón por la que, en opinión de esta Procuraduría, no es jurídicamente correcto que la autoridad fiscal condicione la procedencia del saldo a favor materia del acreditamiento al cumplimiento de requisitos establecidos en un ordenamiento de carácter laboral; de ahí que para determinar si un contribuyente tiene o no derecho a acreditar el IVA pagado por la prestación de servicios que recibió, basta con probar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 5° de la LIVA; máxime que la Ley Federal del Trabajo

Dentro de la Ejecutoria (3) podemos considerar de forma concreta y como puntos relevantes lo siguiente:

“La postura del SAT en términos generales es rechazar el acreditamiento argumentando que no es acreditable puesto que se trata de erogaciones exentas, en términos del Artículo 14 de la Ley del IVA,indicando que se trata de relaciones de trabajo subordinadas, las cuales no son objeto del impuesto; en consecuencia, no debería haber un IVA trasladado al contribuyente y por otro lado que el contribuyente no acreditó que se tratara de prestación de servicios independientes sino de nómina, el cual no es sujeto de IVA, además de que no fueron servicios personales tal como lo establece la Ley Federal de Trabajo en su Artículo 15-A, y que aplica tal ordenamiento por tratarse de subcontratación laboral.”

“Esta controversia llego a los Tribunales y el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito al resolver el amparo directo 238/2015 en sesión del ocho de octubre de dos mil quince, sostuvo, que en términos de lo dispuesto por el artículo 1. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, están obligadas al pago del impuesto relativo, las personas físicas y morales que, en territorio nacional presten servicios independientes; luego, que el diverso numeral 14 de esa misma ley, señala que se considerará prestación de servicios independientes la prestación de obligaciones que realice una persona a favor de otra, cualquiera que sea el acto que le dé origen y el nombre o clasificación que a dicho acto le den otras leyes y, que en su penúltimo párrafo, establece que no se considerará prestación de servicios independientes la que se realiza de manera subordinada, mediante el pago de una remuneración, ni los servicios por los que se perciban ingresos que la Ley del Impuesto sobre la Renta, asimile a dicha remuneración; que consecuentemente, es que si en el contrato de prestación de servicios que se celebraron , en el sentido de que prestaría servicios de personal temporal y administrativo de nómina, es que llega a la conclusión de que el acto , es un acto no objeto del impuesto al valor agregado, de conformidad al penúltimo párrafo del artículo 17 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, porque no corresponde a la contraprestación de un servicio personal independiente, sino que representan remuneraciones pagadas por concepto de salarios, por conducto de un tercero, al ser ésta quien suministra los trabajadores, sin que sea óbice el que se alegara que la autoridad fiscal nunca acreditó la subordinación, puesto que tal carga no correspondía a la fiscalizadora, puesto que sólo era su obligación verificar si efectivamente la actividad realizada por la contribuyente, correspondía a servicios personales independientes, es decir, a las actividades que causan el impuesto al valor agregado de conformidad a los artículos 1o. y 14 de la ley relativa.”

 

Luego, por su parte el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, con residencia en Zapopan, Jalisco, al resolver el amparo directo 215/2015 y la revisión fiscal 76/2015, estimó, en lo que interesa, que en términos del artículo 1., primer párrafo, fracción II y 14, primer párrafo, fracción I, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se establecen, en el primer numeral, los hechos imponibles que darán lugar al pago del impuesto al valor agregado, entre los que se encuentra la prestación de servicios independientes y, que el segundo dispositivo, señala que se considerará prestación de servicios independientes, la prestación de obligaciones de hacer que realice una persona a favor de otra, cualquiera que sea el acto que le dé origen, el nombre o clasificación que a dicho acto le den otras leyes, es decir, que se refiere a cualquier obligación de hacer, que de ahí que no haya existido una subcontratación en términos del artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo, aunado a que ello es irrelevante para negar la devolución solicitada, porque al haber realizado o prestado obligaciones de hacer o servicios de la tercera , como lo es la prestación de servicios de personal, lo que se evidenció con el contrato de prestación de servicios es que se actualiza la hipótesis que establece la Ley del Impuesto al Valor Agregado, motivo por el que no se puede tener como patrona a la quejosa , como lo estimó la autoridad fiscal y la responsable, porque la calificación es de tipo laboral, lo que es ajeno a la actividad fiscal, motivo por el que el hecho de que la tercera le proporcione la totalidad de los trabajadores a la quejosa para que realice su actividad, implica que no hay subordinación alguna y en consecuencia que tampoco se pagaron salarios, de ahí que proceda la devolución, al constituir el pago que erogó la quejosa por servicios independientes el valor de actos o actividades gravadas para efecto del impuesto señalado.

Es claro y evidente que existe contradicción de tesis que debe esclareció El Tribunal Pleno de Circuito a través del cual debatió sobre la litis siguiente:

¿Si deben estimarse como ssubcontratacionervicios independientes los que se contratan con un tercero para la realización de la actividad de la contribuyente, es decir, el pago a un tercero que proporciona trabajadores para desarrollar la actividad del solicitante de la devolución o se debe tener como el pago de salarios para entenderlo como que los trabajadores son subordinados?

Derivado de lo anterior, el pasado viernes 15 de julio de 2016 a las 10:15 horas  fue publicado en el Semanario Judicial de la Federación la Tesis de Jurisprudencia PC.III.A. J/18 A (10a.) que se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 01 de agosto de 2016 y que se transcribe a continuación

Época: Décima Época
Registro: 2012122
Instancia: Plenos de Circuito
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Fuente: Semanario Judicial de la Federación
Publicación: viernes 15 de julio de 2016 10:15 h
Materia(s): (Administrativa)
Tesis: PC.III.A. J/18 A (10a.)

PRESTACIÓN DE SERVICIOS INDEPENDIENTES. PARA DETERMINAR SI LA SUBCONTRATACIÓN DE PERSONAL ACTUALIZA O NO EL SUPUESTO EXCLUYENTE DE ESA FIGURA, GRAVADA POR EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, PREVISTO EN EL PENÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 14 DE LA LEY RELATIVA, ES NECESARIO ACUDIR AL NUMERAL 15-A DE LA LEY FEDERAL DEL TRABAJO.

La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido jurisprudencialmente que el principio de aplicación estricta de las leyes fiscales, contenido en el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, no impide que el intérprete acuda a los diversos métodos que permiten conocer la verdadera intención del legislador, cuando de su análisis literal se genere incertidumbre sobre su significado; ni tampoco constituye un obstáculo para que la ley tributaria se aplique en congruencia con otras que guarden relación con el tema y formen parte del contexto normativo en el que aquélla se encuentra inmerso, siempre que no exista prohibición expresa. De ahí que, como el concepto de “subordinación” previsto en el artículo 14, penúltimo párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que establece que no se considera prestación de servicios independientes la que realiza una persona de manera subordinada mediante el pago de una remuneración, circunstancia que excluye el pago del impuesto relativo, se encuentra estrechamente vinculado con la definición de relación laboral contenida en la Ley Federal del Trabajo, se concluye que para dilucidar en cada caso concreto si la subcontratación de personal encuadra o no en ese supuesto, no sólo resulta permisible, sino incluso necesario, acudir el artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo, ya que éste fija ciertas condicionantes sin las cuales ese tipo de contratos implica la existencia de una verdadera subordinación del trabajador hacia el contratante, lo cual no puede desconocerse para efectos fiscales, porque podría dar lugar a que una relación laboral quedara comprendida en la actividad de prestación de servicios independientes gravada por el impuesto al valor agregado, con la consiguiente posibilidad de que el contratante acredite el impuesto trasladado por el contratista, pese a que aquella norma lo excluye en forma expresa, siempre y cuando la prestación cumpla con los tres requisitos que señala el numeral aludido de la ley laboral, es decir, que ese tipo de trabajos cumpla con las condiciones de que: a) No podrá abarcar la totalidad de las actividades, iguales o similares en su totalidad, que se desarrollen en el centro de trabajo; b) Deberá justificarse por su carácter especializado; y c) No podrá comprender tareas iguales o similares a las que realizan el resto de los trabajadores al servicio del contratante. Así, corresponde a la contribuyente acreditar que la contratación de los servicios independientes o subcontratación que refiere el dispositivo 15-A mencionado, se actualizó para poder acreditar la devolución del impuesto que solicita.

PLENO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL TERCER CIRCUITO.

Contradicción de tesis 13/2015. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Quinto y Cuarto, ambos en Materia Administrativa del Tercer Circuito. 18 de abril de 2016. Unanimidad de cinco votos de los Magistrados José Manuel Mojica Hernández, presidente interino por autorización expresa del artículo 14 del Acuerdo General 8/2015 del Pleno del Consejo de la Judicatura Federal, relativo a la integración y funcionamiento de los Plenos de Circuito, Rogelio Camarena Cortés, Filemón Haro Solís, Jorge Humberto Benítez Pimienta y Juan Bonilla Pizano, en suplencia por ausencia del Magistrado Roberto Charcas León. Ponente: Rogelio Camarena Cortés. Secretario: José Guadalupe Castañeda Ramos.

Criterios contendientes:

El sustentado por el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, al resolver el amparo directo 238/2015, y el diverso sustentado por el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, al resolver la revisión fiscal 76/2015 y el amparo directo 215/2015.

 

Con lo anterior queda claro que siempre que se trate de una subcontratación en términos del artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo se considerará exento para efectos de IVA, ya que ese tipo de contratos -según lo establecido por el tribunal- implica la existencia de una verdadera subordinación del trabajador hacia el contratante, sin embargo en los casos de que se solicite la devolución del IVA se deberá acreditar que fueron cumplidos los tres requisitos que establece dicho numeral.

 

NOTAS:

(1)

https://www.gob.mx/cms/uploads/attachment/file/66791/_Testado__30-2015_Recomendaci_n.pdf

(2)

https://www.gob.mx/cms/uploads/attachment/file/66799/_Testado__37-2015_Recomendaci_n.pdf

(3)

http://200.38.163.178/sjfsist/(F(C9Ia-HEfAiDAGLDxEUtFV_R4ZjRHtzhX-7ad_soEkPXidwxgNV8AvDdTyDRz1MalBYGYfimTm3U_4zxHFYdtwOxFrqeMKYzjL1Xlc4nv_-SkF2UhSakWefolUu5w6SQfF9tdCgP20jStTYxGyPgmY5B7DzCa9XUaiFOF5hxyZkY1))/Paginas/DetalleGeneralScroll.aspx?id=26440&Clase=DetalleTesisEjecutorias&IdTe=2012122

 

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